Toda sociedad dominante de un grupo de sociedades está obligada a formular las cuentas anuales y el informe de gestión consolidados.
Esta obligación no exime a las sociedades integrantes del grupo de formular sus propias cuentas anuales individuales y el informe de gestión correspondiente, conforme a su régimen específico.
La sociedad dominante, obligada a presentar cuentas anuales consolidadas, no sólo tiene que incluir a las sociedades directamente dependientes de ella, sino también a las sociedades sucesivamente dominadas por las dependientes directas.
DISPENSA DE LA OBLIGACIÓN DE CONSOLIDAR (CCom art. 43 redacc L 22/2015; NOFCAC art. 7 y 8)
Se contemplan las siguientes causas para la dispensa a la obligación de efectuar la consolidación por parte de las sociedades dominantes:
- Por tamaño.
- Por ser dependiente de otra sociedad residente en la UE.
- Cuando la sociedad obligada a consolidar participe exclusivamente en sociedades dependientes sin interés significativo, individualmente y en conjunto, para la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de las sociedades del grupo.
- Si todas las sociedades dependientes estén incursas en alguna de las circunstancias siguientes (ejercicios que comiencen a partir del 1-1-2016):
a) En caso de la información necesaria para elaborar los estados financieros consolidados no pueda obtenerse por razones debidamente justificadas.
b) Si la tenencia de las acciones o participaciones de la sociedad dependiente tiene exclusivamente por objetivo su cesión posterior.
c) Cuando restricciones severas y duraderas obstaculicen el ejercicio del control de la sociedad dominante sobre la dependiente. - En función del tamaño (CCom art. 43.1 redacc L 16/2007; LSC art. 258; NOFCAC art. 8). La primera causa de dispensa viene motivada por razón del tamaño, es decir, no es obligatorio formular cuentas anuales consolidadas cuando el conjunto de las sociedades del grupo o subgrupo no sobrepasa dos de los límites fijados por la LSC para la formulación de la cuenta de pérdidas y ganancias abreviada:
– total de las partidas del activo del balance no superior a 11.400.000 eur
– importe neto de su cifra anual de negocios no superior a 22.800.000 eur; y
– número medio de trabajadores no superior a 250.
La aplicación de estos límites se ha de efectuar de la siguiente forma:
a) Si las cuentas anuales consolidadas se refieren a un período inferior al año, el importe neto de la cifra anual de negocios será el obtenido durante el período que abarque dicho ejercicio.
b) Cuando se produzcan modificaciones en el grupo de tal manera que en la fecha de cierre del ejercicio de la sociedad dominante, pase a cumplir dos de estas circunstancias o bien cese de cumplirlas, tal situación únicamente produce efectos si se repite durante dos ejercicios consecutivos. Esto es, si un grupo de sociedades excede los límites exigidos en el ejercicio (X), y los excedía también en el ejercicio precedente (X-1), su sociedad dominante está obligada a presentar cuentas anuales consolidadas; si no los excedía en el ejercicio precedente, no está obligada a presentar cuentas consolidadas. Por otro lado, si un grupo que ha formulado cuentas anuales consolidadas en el ejercicio (X), dejara de sobrepasar los límites en el ejercicio (X+1), a pesar de ello, la sociedad dominante está obligada a formular cuentas consolidadas. En caso de seguir por debajo de los límites establecidos, es el ejercicio (X+2) el primero en el que está dispensada de la obligación de consolidar.
c) Para el cómputo de los límites se agregan a los datos de la sociedad dominante, en la fecha de cierre de su ejercicio, los correspondientes al resto de las sociedades dependientes. A estos efectos, por tanto, no se incluyen los importes correspondientes a las sociedades multigrupo y asociadas.
d) Para el primer ejercicio en que existía un nuevo grupo, se puede acoger a la dispensa por tamaño, si el conjunto de las sociedades del grupo cumplen, al menos, dos de los tres límites. Por el contrario, si en el primer año que existe un nuevo grupo se sobrepasan dos de los tres límites, la sociedad dominante está obligada a formular cuentas anuales e informe de gestión consolidados en ese primer ejercicio y en el posterior.
Este mismo criterio es de aplicación en el caso de un grupo preexistente que toma el control de otra sociedad. Así, si esta operación por si sola lleva a superar los límites de dispensa por razón de tamaño, la sociedad dominante está obligada a consolidar en el ejercicio en que se produce la citada adquisición (ICAC consulta núm 6, BOICAC núm 90).
e) Para el cómputo de los límites en relación con el total de las partidas del activo del balance y al importe neto de la cifra de negocios se pueden utilizar dos procedimientos distintos. Uno de ellos consiste en cuantificar esos límites después de haber tomado en consideración los ajustes y las eliminaciones que procedería realizar, si se efectuara la consolidación, de acuerdo con lo establecido en el método de integración global. Alternativamente, puede no aplicarse lo anterior, y considerar exclusivamente la suma de los valores nominales que integren el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias de todas las sociedades del grupo aunque, en este caso, se toman como cifras límite las anteriormente previstas incrementadas en un 20%, con excepción del límite por número de trabajadores, que se mantiene.
De elegir esta alternativa, los nuevos límites son:
– total de las partidas de activo no superior a 13.680.000 eur
– importe neto de su cifra anual de negocios no superior a 27.360.000 eur; y
– número de trabajadores no superior a 250.
f) Respecto a la determinación del número medio de trabajadores, el límite no sufre modificación por el hecho de optar por uno u otro procedimiento, y se computa teniendo en cuenta todas aquellas personas que tengan o hayan tenido una relación laboral con las sociedades del grupo durante el ejercicio, promediadas según el tiempo durante el cual hayan prestado sus servicios.
g) La dispensa de la obligación de consolidar no es aplicable si alguna sociedad del grupo ha emitido valores admitidos a negociación en un mercado regulado de cualquier Estado miembro de la Unión Europea, y desde el 1 de enero de 2016, tampoco aplica cuando algunas de las sociedades del grupo tenga la consideración de entidad de interés público, que además de a las entidades emisoras de valores admitidos a negociación en mercados secundarios oficiales de valores son (LAC art. 3,5):
– Las entidades de crédito y las entidades aseguradoras sometidas al régimen de supervisión y control atribuido al Banco de España, a la CNMV, a la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones, y a los organismos autonómicos con competencias de ordenación y supervisión de las entidades aseguradoras;
– las entidades emisoras de valores admitidos a negociación en el mercado alternativo bursátil pertenecientes al segmento de empresas en expansión;
– las entidades que se determinen reglamentariamente en atención a su importancia pública significativa por la naturaleza de su actividad, por su tamaño o por su número de empleados.
h) Cuando la adquisición del control de una sociedad se haya producido por etapas, la sociedad dominante está obligada a consolidar en el ejercicio en el que se produce la adquisición que otorgue el control y no puede aplicar la dispensa por razón de tamaño, por similitud con lo establecido para los nuevos grupos (ICAC consulta núm. 6, BOICAC núm. 90).
PRECISIONES
1) Si se produce la modificación de los límites, como para acogerse a la dispensa de la obligación de consolidar se debe comparar el cumplimiento de los límites en el ejercicio precedente y estos límites son distintos, para esta situación, hay que aplicar los nuevos límites al ejercicio precedente, para que, en el caso de que se cumplan dos de los tres límites opere la dispensa (ICAC consulta núm 11, BOICAC núm 38).
2) Si antes del cierre de un ejercicio, se amortizan los valores de deuda de una sociedad dependiente del grupo que cotizaban en un mercado regulado, que conllevaban la imposibilidad de aplicar la exención de consolidar por razón de tamaño, en el ejercicio en que dejan de cotizar los valores no podrá acogerse a la exención porque durante una parte del mismo ha cotizado, aunque se cumplieran durante dos ejercicios consecutivos los límites cuantitativos que exoneran de la obligación de consolidar por razón de tamaño. Al cierre del ejercicio siguiente debe analizar los requisitos que le habilitan para tal exención y, en su caso, aplicarla.
Respecto al marco normativo contable a aplicar (NIIF UE o Código de Comercio), la sociedad podrá optar entre ellos en el cierre del primer ejercicio posterior a dejar de cotizar (ICAC consulta núm. 3, BOICAC núm 100). Transcribimos la consulta.
- Subgrupo de sociedades (CCom art. 43.2 redacc L 16/2007; NOFCAC art. 9). Las Sociedades dependientes que a su vez sean dominantes tienen también la obligación de formular las cuentas anuales y el informe de gestión consolidados; sin embargo, pueden acogerse a la segunda dispensa de la obligación de consolidar por tratarse de subgrupos de sociedades. Así, la sociedad dominante de un subgrupo, sometida a la legislación española, que sea al mismo tiempo dependiente de otra que se rija por dicha legislación o por la de otro Estado miembro de la Unión Europea, no está obligada a presentar cuentas anuales e informe de gestión consolidados, siempre y cuando se cumplan las siguientes condiciones:
– Que esta última sociedad posea el 50% o más de las participaciones de la dependiente;
– Que los accionistas o socios minoritarios que posean el 10% de las participaciones no hayan solicitado la formulación de cuentas anuales consolidadas seis meses antes del cierre del ejercicio.
Para acogerse a esta dispensa es necesario que, en todo caso, se cumplan los requisitos siguientes encaminados a la protección de los intereses concurrentes en el grupo:
a) Que la sociedad dispensada de formalizar la consolidación, así como todas las sociedades que debiera incluir en la consolidación, se consoliden en las cuentas de un grupo mayor, cuya sociedad dominante esté sometida a la legislación de un Estado miembro de la Unión Europea.
b) Que la sociedad dispensada de formalizar la consolidación indique en sus cuentas la mención de estar exenta de la obligación de establecer las cuentas consolidadas, el grupo al que pertenece, la razón social y el domicilio de la sociedad dominante.
c) Que las cuentas consolidadas de la sociedad dominante, así como el informe de la gestión y el informe de los auditores, se depositen en el Registro Mercantil, traducidos a alguna de las lenguas oficiales de la comunidad autónoma donde tenga su domicilio la sociedad dispensada.
d) Que la sociedad dispensada de formalizar la consolidación no haya emitido valores admitidos a negociación en un mercado regulado de cualquier Estado miembro de la Unión Europea (CCom art. 43 2ª.d redacc L 16/2007).
TODOS LOS GRUPOS DE SOCIEDADES OBLIGADAS A FORMULAR CUENTAS ANUALES CONSOLIDADAS DEBEN SOMETERSE A AUDITORÍA INDEPENDIENTE (ART. 42.4 Y 5 DEL CÓDIGO DE COMERCIO).
Los grupos de sociedades deben someter sus cuentas anuales consolidadas a la revisión y verificación por parte de auditores independientes para que estos emitan una opinión cualificada acerca de si las mismas expresan la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados del sujeto consolidable, conforme a los principios y normas de contabilidad y de consolidación generalmente aceptados.
Para ello, la junta general de la sociedad dominante designa a los auditores de cuentas que han de controlar las cuentas anuales y el informe de gestión del grupo, además de verificar la concordancia del informe de gestión con las cuentas anuales consolidadas.